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Fiscalité des particuliers

Imposition en France des plus-values de cession de parts de SCI détenues par des résidents belges

30/04/2020

Pierre Mangas, Quentin Wemaëre, Laurent Stas

Une décision récente du Conseil d'Etat, la plus haute juridiction française en matière d'impôt sur le revenu et d'impôt sur les sociétés, vient de remettre en cause le traitement fiscal retenu depuis de très nombreuses années concernant les cessions réalisées par un résident fiscal belge de parts de sociétés à prépondérance immobilière françaises, comme les sociétés civiles immobilières (SCI), qui détiennent un bien immobilier situé en France.

En effet, dans une décision du 24 février 2020[1], le Conseil d'Etat, après avoir rappelé que les personnes physiques non domiciliées fiscalement en France sont soumises au régime des plus-values immobilières de l'article 244 bis A du code général des impôts (CGI) dès lors qu'elles cèdent des « parts qu'elles détiennent dans les sociétés ou organismes, qu'elle qu'en soit la forme, dont l'actif est principalement constitué, directement ou indirectement de biens ou droit immobilier », a considéré que la convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964 ne faisait pas obstacle à l'application de la règle de droit interne.

En l'espèce, un résident fiscal belge a été redressé à l'impôt sur le revenu en France, sur le fondement des dispositions de l'article 244 bis A du CGI, au titre d'une plus-value résultant de la cession des parts d'une société civile immobilière détenant des biens immobiliers situés en France.

L'article 3 de la convention fiscale franco-belge prévoit que les revenus provenant de biens immobiliers ne sont imposables que dans l'Etat ou les biens sons situés et que la notion de bien immobilier se détermine d'après les lois dudit Etat.

Par ailleurs, le paragraphe 2 du protocole de la convention fiscale énonce que la France peut considérer comme des biens immobiliers les droits sociaux possédés par les associés des sociétés qui ont pour unique objet soit la construction ou acquisition d'immeuble en vue de leur division soit la gestion de ces immeubles (i.e. les sociétés dites d'attribution relevant de l'article 1655 ter du CGI, forme peu utilisée désormais).

Le Bulletin officiel des finances publiques (BOFIP) commentant la convention fiscale franco-belge[2] prévoit que le paragraphe 2 précité n'a pas de caractère limitatif et que le caractère immobilier doit être reconnu pour toute société dont le patrimoine est composé essentiellement par des immeubles que celle-ci soit régies ou non par l'article 1655 ter du CGI. C'est pour contester la position exprimée par l'administration fiscale dans le BOFIP précité que le contribuable avait introduit un recours pour excès de pouvoir directement devant le Conseil d'Etat.

Le Conseil d'Etat rejette la requête du contribuable belge et valide l'interprétation retenue par l'administration dans sa doctrine au motif que les stipulations du paragraphe 2 du protocole ont pour unique objet de qualifier les parts de sociétés relevant de l'article 1655 ter du CGI de biens immobiliers pour l'application de la convention et que, en dehors de ce cas particulier, la notion de biens immobiliers visée à l'article 3 doit être interprétée, conformément aux stipulations des articles 3 et 22 de la convention, en fonction du sens que lui attribue la législation fiscale française. Or, selon le Conseil d'Etat, celle-ci assimile les titres de sociétés à prépondérance immobilière à des biens immobiliers en les soumettant au régime de l'article 244 bis A du CGI.

Cette décision, qui fait débat parmi les praticiens français, peut paraître surprenante. Tout d'abord, les stipulations de l'article 3 de la convention renvoient aux lois de l'Etat de situation du bien et la notion de bien immobilier devrait donc être interprétée conformément aux qualifications retenues par la loi civile, et non par la loi fiscale ; ce qui justifierait la précision apportée dans le protocole concernant les parts de sociétés relevant de l'article 1655 ter du CGI. Par ailleurs, l'article 244 bis A du CGI ne qualifie pas les parts de sociétés à prépondérance immobilière de biens immobiliers, mais prévoit leur imposition selon les mêmes règles que les biens immobiliers.

Le Conseil d'Etat adopte donc une position différente de celle de la Cour de cassation[3] (juge suprême en matière de droits d'enregistrement et d'impôt sur la fortune), ou encore du Conseil constitutionnel[4] qui a récemment jugé à propos de la non application d'une décote pour détention de l'habitation principale via une SCI au regard de l'impôt sur la fortune, que les associés « même lorsqu'ils détiennent l'intégralité des parts sociales, ne disposent pas des droits attachés à la qualité de propriétaire des biens immobiliers ».

Quelle que soit l'appréciation qui peut être portée sur cette décision du 24 février 2020, il convient au plan pratique, de considérer que celle-ci définit l'état du droit fiscal français actuel, et ce indépendamment des éventuels contentieux qui pourraient persister sur ce point d'interprétation.

Dès lors, il convient de prendre en considération que dans le cadre d'investissements immobiliers en France réalisés par des résidents belges, la plus-value issue de la cession de parts de SCI sera désormais imposable en France, et ne bénéficiera plus d'une double exonération tant en France (sur la base de la convention fiscale franco-belge) qu'en Belgique.

Cette décision remettant en cause une pratique vieille de près de 45 ans, il est nécessaire de revisiter les schémas de détention des immeubles en France par des résidents fiscaux de Belgique.

Les investisseurs résidant en Belgique doivent, lors de leurs projet d'acquisition de biens immobiliers en France, définir leurs objectifs, cession future ou transmission par voie de donation ou de succession, afin de choisir la structure d'investissement la plus adaptée.

[1] Conseil d'Etat, 3e et 8e ch., 24 février 2020, n° 436392

[2] BOI-INT-CVB-BEL-10-10, 12 septembre 2012, n° 130

[3] Cass., Ass. plén., 2 octobre 2015, n° 14-14.256

[4] Décision n° 2019-820 QPC du 17 janvier 2020

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